В октябре 2023 г. инспекторы Государственной налоговой службы (ГНС) провели оперативную проверку в магазине, в ходе которой была совершена контрольная закупка электронных сигарет на сумму 150 леев. Покупка была оформлена с выдачей чека.

В ходе проверки было установлено, что электронные сигареты реализовывались без акцизных марок, что является нарушением требований ст. 123 ч. (5.1) Налогового кодекса (НК).

По результатам проверки, за основное нарушение, на основании ст. 262 НК был наложен штраф в размере 25 тыс. леев (за реализацию продукции без акцизных марок), дополнительно, в соответствии со ст. 254 ч. (1) НК, налогоплательщик оштрафован за нарушение порядка применения контрольно-кассового оборудования (ККО) (выявлен излишек в размере 50 леев).

Налогоплательщик посчитал, что решение о штрафе нарушает его права и обжаловал решение ГНС в административном порядке. Получив отказ на рассмотрение жалобы, он обратился в суд с требованием аннулировать штраф.

В обоснование своей позиции истец ссылался на следующие обстоятельства.

Продажа товара запрещалась внутренним приказом

27 сентября 2023 г. руководством предприятия был издан приказ о запрете реализации электронных сигарет без акцизных марок с 1 октября того же года и о проведении инвентаризации товара с целью его последующего возврата поставщику.

Проданный товар имел законное происхождение

Электронные сигареты были ввезены на территорию РМ легально, до вступления в силу новых требований о маркировке, введенных Законом № 256/2022. Изменения в законодательстве по маркировке затрагивали импортеров, а не предприятия, осуществляющие продажу ранее ввезенной продукции. Оштрафованный налогоплательщик не является импортером продукции. Соответственно, по мнению истца, ГНС ошибочно применила нормы Закона № 256/2022, который обязывал декларировать складские запасы только импортеров.

Отсутствие умысла на реализацию

Законодательные изменения предусматривали определенный переходный период. Закон №256/2022 допускал, что продукция может продаваться без акцизной или потребительской марки до 1 октября 2023 г. По словам представителя истца, электронные сигареты без маркировки, находились на предприятии для инвентаризации и не предназначались для продажи. Видеозаписи и объяснения сотрудников, как утверждалось, подтверждали отсутствие намерения реализовывать продукцию конечному потребителю.

Представитель ГНС отказался признать претензии истца и настаивал на законности примененного штрафа.

Заслушав доводы сторон и ознакомившись с материалами дела, суд первой инстанции встал на сторону налогового органа. Суд напомнил сторонам дела, что в соответствии со ст. 123 ч. (5¹) НК электронные сигареты одноразового использования, содержащие никотин, резервные флаконы для патронов и электронных сигарет (товарная позиция 2404), табачные изделия и продукция из курительных трав (товарные позиции 2403 99 900 и 2404), реализуемые, транспортируемые или хранящиеся на территории РМ либо импортируемые для реализации на ее территории, а также товары, приобретенные у хозяйствующих субъектов–резидентов, находящихся на территории РМ, но не имеющих налоговых отношений с ее бюджетной системой, подлежат обязательной маркировке акцизными марками.

Маркировка осуществляется в процессе производства подакцизных товаров, а в случае товаров, произведенных на территории РМ, – до момента их отгрузки (вывоза) с налогового склада. Год изготовления табачных изделий и схожей продукции, указанный на единичной упаковке продукции, должен соответствовать году выпуска акцизной марки. Порядок и сроки приобретения, использования и движения акцизных марок устанавливаются Правительством.

В соответствии со ст. 262 НК ч. (1)-(2) отсутствие акцизных марок на подакцизных товарах, подлежащих обязательной маркировке, либо использование фальсифицированных или недействительных акцизных марок влечет наложение штрафа в размере от 25 тыс. до 35 тыс. леев в случае реализации, перевозки или хранения налогоплательщиком товаров без акцизных марок либо с фальсифицированными или недействительными марками.

Суд обратил внимание сторон на фактические обстоятельства дела и подчеркнул, что контрольная закупка является неоспоримым доказательством продажи электронных сигарет с нарушением положений законодательства.

Возможность свободного приобретения товара без маркировки, получение чека и фактическая передача продукции покупателю, подтверждают нахождение товара без маркировки в коммерческом обороте. Если товар можно купить, он считается находящимся в обороте, независимо от наличия внутренних приказов о запрете его реализации. Внутренние организационные документы: приказы, графики инвентаризации, планы возврата товара, не опровергают зафиксированный факт торговой операции.

Суд отметил, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности. Приказ о проведении инвентаризации был издан почти за месяц до проверки, однако предприятие не предприняло достаточных мер для исключения возможности продажи товара.

Бремя доказывания незаконности решения ГНС, в соответствии со ст. 267 НК, лежит на налогоплательщике. Представленные истцом доказательства не подтвердили неправомерность примененных санкций.

Суд подчеркнул, что издание приказа о запрете продажи не означает автоматического вывода товара из коммерческого оборота. Бумажные решения должны сопровождаться реальными действиями.

Истец обжаловал решение суда и подал апелляцию. Апелляционная палата поддержала выводы суда первой инстанции и оставила штраф в силе.

Таким образом, следует учесть, что внутренние документы не подтверждают соблюдение налогового законодательства. Решающее значение имеют фактические действия. Выданный в ходе контрольной закупки чек фиксирует реальную хозяйственную операцию и потому является одним из самых весомых доказательств в налоговом споре. Оспорить акт закупки, ссылаясь на регламенты и инструкции, крайне затруднительно.